Les conventions fiscales entre les États représentent un rôle majeur dans la régulation de la fiscalité des entreprises opérant à l’échelle internationale. Parmi les notions abordées dans ces conventions, celle d’établissement stable revêt une importance particulière. En principe, les conventions fiscales énumèrent divers cas d’installations non qualifiées comme des établissements stables.
Les exceptions visent principalement les activités préparatoires ou auxiliaires qui ne sont pas considérées comme constitutives d’un établissement stable, et ce même si elles sont exercées par l’intermédiaire d’une installation fixe d’affaires.
I) Notion d’activité préparatoire ou auxiliaire et approche retenue par la France
L’une des principales exceptions à la définition d’établissement stable concerne les activités de nature préparatoire ou auxiliaire. Ces activités sont énumérées à l’article 5 §4 du modèle de convention fiscale de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE). Conformément à ces dispositions, il est considéré que nous ne sommes pas en présence d’un établissement stable, à condition que l’activité de l’installation fixe d’affaires, revête un caractère préparatoire ou auxiliaire et si :
- il est fait usage d’installations aux seules fins de stockage, d’exposition ou de livraison de marchandises appartenant à l’entreprise ;
- des marchandises appartenant à l’entreprise sont entreposées aux seules fins de stockage, d’exposition ou de livraison ;
- des marchandises appartenant à l’entreprise sont entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ;
- une installation fixe d’affaires est utilisée aux seules fins d’acheter des marchandises ou de réunir des informations, pour l’entreprise ;
- une installation fixe d’affaires est utilisée aux seules fins d’exercer, pour l’entreprise, toute autre activité ;
- une installation fixe d’affaires est utilisée aux seules fins de l’exercice cumulé d’activités mentionnées aux alinéas ci-dessus.
L’article 13 de la convention multilatérale propose l’application de deux options par les États. L’option A, consiste à conditionner la mise en œuvre d’une exception à la démonstration du caractère préparatoire ou auxiliaire des activités concernées, tandis que sous l’option B les activités visées sont exclues par nature de la qualification d’établissement stable. La France a retenu l’option B.
II) Installations fixes d’activités de caractère préparatoire ou auxiliaire
En application des commentaires de l’OCDE « le critère décisif consiste à rechercher si les activités de l’installation fixe d’affaires constituent en elles-mêmes une part essentielle et notable des activités de l’ensemble de l’entreprise ». Par conséquent, une installation dont l’objet est identique à celui de l’entreprise n’exerce pas une activité préparatoire ou auxiliaire.
En principe, les installations décrites ci-après ne sont pas considérées comme des établissements stables :
- Les installations utilisées à des fins de stockage, d’exposition, de livraison, ou de transformation :
- Un bureau d’achat se livrant uniquement à l’achat de marchandises, ne se livrant pas à une activité de vente et effectuant des achats que pour l’entreprise dont il dépend et non pas pour des entreprises tierces ;
- Les stands et pavillons utilisés dans une foire internationale ou dans une exposition ;
- Les installations utilisées pour livrer les marchandises aux clients, l’activité de livraison étant considérée comme une activité accessoire qui n’engendre pas en elle-même de bénéfices ;
- Une installation de recherche, sauf si l’installation a également une activité de fabrication, ou si l’activité est également exercée pour le compte d’autres entreprises que celle dont elle dépend.
En ce qui concerne le cumul d’activités, la majorité des conventions fiscales considèrent que si l’activité d’ensemble de l’installation fixe d’affaires résultant de ce cumul conserve effectivement un caractère préparatoire ou auxiliaire, l’installation donnée ne peut constituer un établissement stable. Cette position diffère selon les États.
