L’imposition des plus-values immobilières constitue un sujet complexe de la gestion patrimoniale pour les particuliers, notamment lorsqu’il s’agit de démembrement de propriété. Le démembrement, qui consiste à diviser la pleine propriété en nue-propriété et usufruit, présente des particularités fiscales spécifiques.
La cession de biens immobiliers en nue-propriété ou en usufruit est généralement soumise aux mêmes règles de taxation des plus-values que la cession en pleine propriété. Cependant, en ce qui concerne les cessions d’usufruit temporaire notamment, l’article 13, 5 du Code général des impôts (CGI) instaure un régime fiscal particulier pour la première cession à titre onéreux d’un usufruit temporaire.
I) Application du régime fiscal général d’imposition des plus-values immobilières
La cession de biens immobiliers en nue-propriété ou en usufruit est en principe soumise à la taxation des plus-values immobilières au même titre que la cession en pleine propriété de ces biens conformément aux dispositions des articles 150 U et suivants du CGI.
A ce titre, la plus-value réalisée lors de la vente d’un bien immobilier par un particulier, dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé, est soumise à un prélèvement au taux global de 36,20 %, correspondant à 19% pour l’impôt sur le revenu et à 17,20 % pour les prélèvements sociaux. Il est important de noter que certaines plus-values excédant 50 000 euros sont également soumises à une taxe spéciale additionnelle.
Cependant, le champ d’application de l’imposition se trouve sensiblement réduit par des exonérations qui peuvent être liées soit à la nature des biens cédés ou des opérations effectuées, soit à la qualité du cédant ou de l’acquéreur. Les principales exonérations sont les suivantes :
- Exonération liée à la durée de détention du bien : l’exonération d’impôt sur le revenu est acquise après 22 ans de détention ;
- Exonération au titre de la cession de la résidence principale : le logement doit constituer la résidence habituelle et effective du vendeur au jour de la vente ;
- Exonération liée à la cession du logement autre que la résidence principale exonération sous condition de remploi ;
- Exonération de cessions par des contribuables retraités ou invalides de condition modeste ;
- Exonération liée à la cession d’Immeubles sinistrés.
II) Application du régime fiscal spécial au titre de la première cession à titre onéreux d’un usufruit temporaire
L’article 13, 5 du CGI expose le régime fiscal applicable à la première cession à titre onéreux d’un usufruit temporaire. Dans ce contexte, la notion d’usufruit temporaire désigne un usufruit consenti pour une durée à terme fixe. Par conséquent, les cessions portant sur un usufruit viager sont hors champ d’application du dispositif (BOI-IR-BASE-10-10-30 n° 80)
Le dispositif s’applique en cas de cession isolée de l’usufruit temporaire d’un bien dont le cédant conserve la nue-propriété mais également en cas de cession concomitante de l’usufruit et de la nue-propriété à deux personnes différentes (CAA Marseille 18-2-2021 n° 19MA03657).
Les dispositions de l’article 13, 5 du CGI s’appliquent aux cédants assujettis à l’impôt sur le revenu (personnes physiques ou sociétés et groupements relevant du régime fiscal des sociétés de personnes). Cependant, elles ne s’appliquent pas, lorsque le cédant est une personne morale assujettie à l’impôt sur les sociétés.
Le produit de la première cession à titre onéreux d’un usufruit temporaire doit être déclaré en revenu catégoriel (et non en plus-value). En règle générale, ce produit est rattaché à la catégorie d’imposition à laquelle se rattachent les revenus que le bien ou droit démembré procure ou pourrait procurer :
- En cas de cession de l’usufruit temporaire d’un bien immobilier loué non meublé au jour de la cession, le produit de cette cession est taxé dans la catégorie des revenus fonciers ;
- En cas de cession de l’usufruit temporaire de titres d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés et générant ou pouvant générer des dividendes, le produit est imposé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
Le démembrement de propriété a un impact significatif sur l’imposition des plus-values immobilières, avec des régimes fiscaux spécifiques selon les modalités de cession. Il est également important de noter que le démembrement de propriété a des incidences en matière d’impôt sur la fortune immobilière (IFI).
